Ist der EuGH für Fragen des deutschen Bilanzsteuerrechts zuständig?

Gleichzeitig Besprechung des EuGH-Urt. v. 14.9.1999 - Rs. C-275/97 (GmbHR 1999,1145)

- Erschienen in GmbHR - GmbHRundschau 1999, S. 1123 - 1132 -

Die Entscheidung des EuGH v. 14.9.1999 (GmbHR 1999, 1145) beinhaltet insoweit ein Novum, als Fragen des nationalen deutschen Bilanzsteuerrechts betroffen sind. Insbesondere stellt sich die Grundsatzfrage nach der Entscheidungskompetenz des EuGH in bilanzsteuerrechtlichen Fragestellungen, die sowohl im Fachschrifttum als auch in der Rechtsprechung der Finanzgerichte und des BFH umstritten ist; der I. Senat des BFH hat sie zuletzt mit Vorlagebeschl. v. 9.9.1998 (GmbHR 1999, 362) verneint.

Der Autor zeigt auf, daß der EuGH zwar in der Sache entschieden hat, daß die eigentliche Frage seiner Entscheidungskompetenz damit jedoch keineswegs als abschließend und höchstrichterlich geklärt angesehen werden kann, denn in Wahrheit liegt sie beim BFH. Dipl.-Kfm.

Tillmann Hermanns ist Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, vereidigter Buchprüfer, Frechen

I. Einleitung

Mit Urt. v. 14.9.1999 (l) hat der EuGH über den Vorlagebeschl. des FG Köln v. 16.7.1997 (2) entschieden. Nach der "Tomberger-Entscheidung" v. 27.6.1996 (3) liegt damit eine weitere bilanzrechtliche Entscheidung des EuGH vor. Ein Novum beinhaltet die Entscheidung insoweit, als der Ausgangsfall Fragen des nationalen deutschen Bilanzsteuerrechts betrifft.

Neben den vorgelegten Fragen des materiellen Bilanzrechts wirft der Fall deshalb vor allem die Grundsatzfrage nach der Entscheidungskompetenz des EuGH in bilanzsteuerrechtlichen Fragestellungen auf, zu der die Meinungen sowohl im Fachschrifttum als auch in der Rechtsprechung der Finanzgerichte und des BFH geteilt sind. Mit Vorlagebeschl. v. 9.9.1998 (4) an den Großen Senat des BFH hat der I. Senat des BFH die Entscheidungskompetenz des EuGH für Fragestellungen des deutschen Bilanzsteuerrechts in Abrede gestellt.

Ausweislich seines Vorlagebeschl. v. 16.7.1997 (5) hat das FG Köln dies noch anders gesehen. Entsprechendes gilt für den erst jüngst bekannt gewordenen Vorlagebeschl. des FG Hamburg v. 22.4.1999 (6), mit dem dem EuGH erneut eine im Ausgangsfall bilanzsteuerrechtliche Fragestellung zur Vorabentscheidung vorgelegt worden ist. Die Entscheidung des EuGH zum Vorlagebeschluß des FG Köln v. 16.7.1997 (7) war deshalb allgemein mit Spannung erwartet worden. Dabei richteten sich die Erwartungen weniger auf die Aussageinhalte des EuGH-Urt. zu den vom FG Köln aufgeworfenen materiellen Fragen der Bildung einer Pauschalrückstellung und ihrer Bewertung. Handelte es sich hierbei doch um eine Fragestellung, die bis dahin eher unproblematisch und jedenfalls im Grundsatz nicht mehr klärungsbedürftig schien.

Die Erwartungen richteten sich allgemein weitaus stärker auf die Aussage zur Frage der Entscheidungskompetenz des EuGH zu Problemstellungen, die ihren Ausgangspunkt im nationalen Bilanzsteuerrecht haben.

Würde der EuGH seine Entscheidungskompetenz am Ende verneinen und das Vorabentscheidungsersuchen des FG Köln als unzulässig verwerfen, oder würde er sie bestätigen? Weiter stellt sich die Frage nach den Folgewirkungen auf den beim Großen Senat des BFH zu dieser Fragestellung anhängigen Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 (8).

Wird sich dieser durch das EuGH-Urt. erledigen? Über allem schwebt jedoch folgende Frage: Liegt es überhaupt in der Entscheidungskompetenz des EuGH, über die Frage seiner Entscheidungsbefugnis in Bilanzierungsfragen, die ihren Ausgangspunkt im Bilanzsteuerrecht haben, zu entscheiden?

Hiermit zwangsläufig einher geht die Frage: Kommt einer Entscheidung des EuGH in der Sache (d.h. über die vom FG Köln aufgeworfenen Bilanzierungsfragen) überhaupt eine Bedeutung und Aussagekraft zu für die Frage nach der Entscheidungskompetenz des EuGH zu Fragen des deutschen Bilanzsteuerrechts? Diesen Fragen soll nachfolgend näher nachgegangen werden.

Neben der vorrangig interessierenden Grundsatzfrage nach der Entscheidungskompetenz des EuGH wird hierbei auch auf die Aussagen des EuGH zu den vom FG Köln aufgeworfenen Bilanzierungsfragen eingegangen. Im Ergebnis wird sich zeigen, daß der EuGH zwar in der Sache entschieden hat, daß die eigentliche Frage seiner Entscheidungskompetenz damit jedoch keineswegs als abschließend und höchstrichterlich geklärt angesehen werden kann.

Die Kompetenz zur abschließenden Entscheidung hierüber liegt nämlich in Wahrheit bei dem vom I. Senat des BFH angerufenen Großen Senat des BFH. Solange dieser nicht über den Vorlagebeschluß des I. Senats des BFH entschieden hat, kann die Diskussion über die in Rede stehende Streitfrage also weitergehen.

Geht es doch im Kern allein um die Frage der Tragweite des in §5 Abs. l , S. l EStG normierten Maßgeblichkeitsprinzips. Hierbei handelt es sich um eine Rechtsfrage des rein nationalen Bilanzsteuerrechts, über die abschließend zu entscheiden allein dem obersten deutschen Steuergericht, dem BFH zusteht.

Sollte der Große Senat des BFH im Ergebnis die vom I. Senat des BFH im Vorlagebeschl. v. 9.9.1998 (9) vertretene Auffassung bestätigen, würde sich gleichsam erweisen, daß der EuGH mit seinem Urt. v. 14.9.1999, bezogen auf den Ausgangsstreitfall, ein am Ende nicht entscheidungserhebliches Urteil getroffen hat. Das Schicksal des EuGH-Urt. in Sachen "Tomberger" (10)würde sich dann, wenn auch auf Grundlage einer anderen rechtlichen Konstellation, für den EuGH wiederholen.

II. Das Ausgangsverfahren

1. Sachverhalt

a) Umstritten ist die Höhe einer Pauschalrückstellung für Gewährleistungsverpflichtungen, die einem in der Rechtsform der GmbH betriebenen Bauunternehmen aus vor dem Bilanzstichtag unter Einsatz von Subunternehmern ausgeführten Aufträgen drohen.

Die Klägerin hat entsprechende Pauschalrückstellungen gebildet und die Höhe mit 2 % von ihrem garantiebehafteten Umsatz bewertet. Das beklagte Finanzamt beanstandet nicht die Rückstellungsbildung dem Grunde nach, ist bei der streitbefangenen Veranlagung jedoch von einer auf 0,5% des betroffenen Umsatzvolumens der voraufgegangenen beiden Jahre reduzierten Rückstellungshöhe ausgegangen.

b) In der Begründung hält das FG Köln die bilanzielle Zulässigkeit der gebildeten Pauschalrückstellung im Hinblick auf den in Art. 31 Abs. l Buchst, e) 4. EG-Richtlinie (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB) enthaltenen Einzelbewertungsgrundsatz bereits dem Grunde nach für erheblich zweifelhaft. Für den Fall der Zulässigkeit der Rückstellungsbildung dem Grunde nach stellt sich zwangsläufig die Frage nach der Rückstellungshöhe.

Diese handelsbilanziell nach § 253 Abs. l S. 2 HGB zu beurteilende Bewertungsfrage untergliedert das Gericht in zwei Unterfragen. Dabei wird zunächst die Frage nach den zu berücksichtigenden Beurteilungskriterien und deren Ermittlung aufgeworfen. Hiervon getrennt wirft das Gericht die für die Bewertungshöhe am Ende entscheidende Frage nach dem auf Grundlage der berücksichtigungsfähigen Bewertungskriterien - im Wege der Schätzung - zu bemessenden Rückstellungswert auf.

Für diese Bewertungsfrage sieht das Gericht einen allein von den Grenzen der Willkürfreiheit umrahmten Beurteilungsspielraum eröffnet, der aus Sicht des Gerichts zugleich die (Bewertungs-) Frage aufwirft, ob die Regelung des §253 Abs. l S. 2 HGB dem Bewertenden (Steuerpflichtigen) im Zweifel eine Ausschöpfung dieses Spielraums erlaubt.

In der Begründung wird dies in die Frage nach der prozessualen Beweislastverteilung gekleidet. Dabei geht es im Kern - allein - um eine Detailfrage der Rückstellungsbewertung; nur so ist es überhaupt verständlich, daß auch diese Teilfrage zum Gegenstand der Vorlage an den EuGH gemacht worden ist.

2. Frage der Zulässigkeit der Pauschalrückstellung dem Grunde nach

a) Soweit die Frage nach der Zulässigkeit der Bildung einer Pauschalrückstellung dem Grunde nach betroffen ist, hat das FG Köln dem EuGH eine Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt, deren Beantwortung auch handelsbilanziell mit Blick auf die in §252 Abs. 2 HGB vorgesehene Durchbrechung - u.a. - des Einzelbewertungsgrundsatzes des §252 Abs. l Nr. 3 HGB eher unproblematisch und kaum klärungsbedürftig erschien. Von daher war von der jetzt vorliegenden Entscheidung des EuGH zu dieser Frage Überraschendes kaum zu erwarten. Ungeachtet dessen war das FG Köln natürlich bei auch eher geringen Zweifeln an der Auslegung des - vermeintlich - vorgreiflichen Gemeinschaftsrechts nicht gehindert, die Frage nach § 177 Abs. 2 EGV dem EuGH vorzulegen (11). b) Die Fragestellung des FG Köln ist des weiteren insoweit bemerkenswert, als dort, soweit die Frage des Rückstellungsansatzes betroffen ist, nicht nach einer von der Vierten Richtlinie vorgegebenen handelsbilanziellen Verpflichtung zur Bildung der Rückstellung gefragt wird, sondern allein nach deren Vereinbarkeit mit den Bilanzierungsregeln der Vierten Richtlinie.

Nicht anders kann die vom Gericht gestellte Frage zu l) verstanden werden, wenn das Gericht dort anfragt, ob die Bildung der Pauschalrückstellung den in der Vierten Richtlinie getroffenen Bilanzierungsregeln "entspricht". Entsprechendes gilt für die Begründung, wenn dort mit Blick auf die Vorlagefrage zu 2) - sinngemäß - von einer Gestattung zur Bildung der Pauschalrückstellung die Rede ist.

Dabei wird man zwar eine vom EuGH bejahte Vereinbarkeit nicht ohne weiteres einem bilanziellen Passivierungs-Wahlrecht gleichsetzen können. Zugleich schließt aber eine festgestellte Vereinbarkeit die Beschränkung auf ein bloßes handelsbilanzielles Wahlrecht jedenfalls nicht aus und läßt demnach nicht hinreichend sicher auf eine handelsbilanzielle Passivierungsverpflichtung schließen. Eine solche handelsbilanzielle Passivierungsverpflichtung ist nach herkömmlichem Verständnis des in der nationalen Steuerrechtsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG normierten Maßgeblichkeitsgrundsatzes jedoch Voraussetzung, um auch steuerbilanziell zu einer Passivierungspflicht zu gelangen. Seit dem Beschl. des Großen Senats des BFH v. 3.2.1969 (12) entspricht es ständiger und gefestigter Rechtsprechung des BFH, daß in der Steuerbilanz nicht passiviert werden darf, was in der Handelsbilanz nicht passiviert werden muß.

Das FG Köln selbst stützt seine Vorlage an den EuGH eingangs der Beschlußgründe auf die in Gestalt des Maßgeblichkeitsgrundsatzes (§5 Abs. l S. l EStG i. V. m. § 8 Abs. l KStG) zur Anwendung kommende Vorgreiflichkeit der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Ausgehend von dem in ständiger Rechtsprechung des BFH vertretenen Verständnis des rein nach inländischem Steuerrecht zu beurteilenden und deshalb der Auslegungskompetenz des EuGH entzogenen Maßgeblichkeitsgrundsatzes (13) hätte bereits die Fragestellung des FG Köln auf eine gemeinschaftsrechtliche Verpflichtung zur Bildung einer Pauschalrückstellung zielen müssen, um die Vorgreiflichkeit der Rückstellungsbildung nach Gemeinschaftsrecht für die steuerbilanzielle Behandlung schlüssig begründen zu wollen. Gleichwohl hat der EuGH die Vorlage des FG Köln nicht als unzulässig verworfen.

Wie nachfolgend noch näher aufgezeigt wird, hat der EuGH die auf die bloße Vereinbarkeit zielende Vorlagefrage im Sinne einer Verpflichtung zur Pauschalrückstellungsbildung beantwortet, insoweit in entscheidender Weise über das Vorabanfragebegehren des FG Köln hinausgehend.

Ob dies allerdings in präziser Detailkenntnis der bislang geltenden Interpretation des steuerrechtlichen Maßgeblichkeitsgrundsatzes geschehen ist, erscheint eher zweifelhaft, dies nicht zuletzt mit Blick auf die zur Maßgeblichkeitsfrage mehr als oberflächlichen Ausführungen in der Begründung des EuGH-Urt.v. 14.9.1999 (14).

c) Dabei stellt sich darüber hinaus, wie regelmäßig in Fällen des Bilanzsteuerrechts, ohnehin die Grundsatzfrage, ob das Maßgeblichkeitsprinzip als Verweisungsnorm überhaupt geeignet ist, die Auslegungszuständigkeit des EuGH zu begründen. Auf diese Frage geht das FG Köln mit keinem Wort ein. Spätestens seit dem Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 führt an dieser Fragestellung kein Weg mehr vorbei. Das FG Köln konnte diesen bei seiner Vorlage v. 16.7.1997 naturgemäß nicht berücksichtigen. Andererseits handelt es sich hierbei um eine Rechtsfrage - des nationalen Steuerrechts -, die auch bereits beim Ergehen des Beschl., des FG Köln v. 16.7.1997 im Fachschrifttum heftig umstritten war, so daß es für das FG Köln nahegelegen hätte, hierauf einzugehen.

d) Bemerkenswert ist in diesem Zusammenhang, daß die Begründung des FG Köln andererseits u.a. Bezug nimmt auf eine bereits relativ ausgeprägte höchstrichterliche Rechtsprechung, Verwaltungsmeinung und Schrifttumsauffassung zur steuerrechtlichen Passivierbarkeit von Gewährleistungs-Pauschalrückstellungen. In diesem Zusammenhang drängt sich die Frage nach dem - möglichen - Vorhandensein einer völlig eigenständigen, vom Handelsrecht bewußt abweichenden steuerbilanziellen Regelung auf, die im Ergebnis eine Vorlage an den EuGH gehindert hätte.

Da die nationalen Regelungen über die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die direkten Steuern nicht harmonisiert sind, ist der nationale Gesetzgeber grundsätzlich frei, zu entscheiden, ob und ggf. in welchem Maße durch nationale steuerrechtliche Regelungen von Vorgaben des harmonisierten Handelsbilanzrechts abgewichen werden soll (15).

Entsprechende Regelungen mit spezifisch steuerrechtlichem Charakter, die den Maßgeblichkeitsgrundsatz bereits auf der dem EuGH nicht zugänglichen steuerbilanziellen Ebene einschränken, können sich aus speziellen Vorschriften des gesetzlich normierten Steuerbilanzrechts (§§ 4ff. EStG) ergeben oder auch aus allgemein anerkannten Besteuerungsgrundsätzen ableitbar sein (16). Das FG Köln ist auch hierauf nicht näher eingegangen.

e) In Bezug auf die vorstehend zu c) und d) aufgezeigten Überlegungen kann allerdings nicht ohne weiteres unterstellt werden, daß das FG Köln die rechtliche Möglichkeit des Fehlens der Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts bzw. die ggf. durchgreifende Vorgreiflichkeit spezieller Steuerrechtsregelungen bzw. -grundsätze übersehen hat.

Vielmehr muß davon ausgegangen werden, daß das Gericht für die aufgeworfene Passivierungsfrage von der nicht durch steuerrechtliche Sondernormen eingeschränkten strikten Vorgreiflichkeit eines insoweit harmonisierten Handelsbilanzrechts ausgegangen ist und dem Gericht zugleich an der Überprüfung der vorstehend angesprochenen, überwiegend bereits in der Zeit vor Inkrafttreten des Bilanzrichtliniengesetzes herausgebildeten Rechtsprechung und Verwaltungs- bzw. Schrifttumsauffassung anhand von handelsbilanziellen Maßstabsvorgaben des Gemeinschaftsrechts gelegen war.

Die steuerrechtliche Verankerung dieser Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts sieht das FG Köln - offensichtlich - in der eingangs der Beschlußgründe eher beiläufig in Bezug genommenen Regelung des § 5 Abs. l S. l EStG begründet.

3. Frage der Rückstellungsbewertung

Das vorlegende Gericht erstreckt seine Fragestellung nicht allein auf die Frage des Bilanzansatzes sondern bezieht ausdrücklich auch die Rückstellungsbewertung in seine Vorlagefrage ein. Auch in diesem Punkt kann dem FG Köln Pionierarbeit bescheinigt werden.

Die Tragweite der Maßgeblichkeit des §5 Abs. l S. l EStG im Rahmen der Bewertung wird ebenfalls sehr kontrovers beurteilt, teils unter Hinweis auf den Bewertungsvorbehalt des § 5 Abs. 6 EStG grundsätzlich verneint (17). Soweit §§ 6 ff. EStG besondere steuerrechtliche Bewertungsregelungen vorsehen, ist von deren Vorrang auszugeben (18).

Die Frage nach der Heranziehung von Bewertungsnormen des Handelsbilanzrechts stellt sich in erster Linie bei solchen Bewertungsfragen, zu denen das nationale Steuerrecht keine eigenständigen Aussagen trifft, namentlich den allgemeinen Bewertungsgrundsätzen (z.B. das auch im Ausgangsfall einschlägige Prinzip der Einzelbewertung, § 252 Abs. l Nr. 3 HGB) und zu in §§ 6 ff EStG nicht eigens erwähnten Einzelpositionen, wie auch der Bewertung von Rückstellungen (§ 353 Abs. l S. l HGB). (19) Stand der BFH der Anwendbarkeit des Maßgeblichkeitsprinzips in Bewertungsfragen in älteren Entscheidungen ablehnend gegenüber (20) ist in jüngerer Zeit ein stärkerer Rückgriff auf handelsbilanzielle Bezüge feststellbar (21). Allerdings hat der BFH es bislang auch in Bewertungsfragen stets abgelehnt Vorabentscheidungen an den EuGH zu richten (22).

III. Entscheidungskompetenz des EuGH nach Art. 177 EGV

l. Beschränkung auf Gemeinschaftsrecht Nach Art. 177 EGV entscheidet der EuGH im Wege der Vorabentscheidung u.a. über die Gültigkeit und Zweifelsfragen der Auslegung von Handlungen der Organe der Gemeinschaft. Stellt sich eine solche Frage einem letztinstanzlichen Gericht eines Mitgliedstaats und hält dieses Gericht eine Entscheidung über die Frage des Gemeinschaftsrechts im konkreten Streitfall für entscheidungserheblich, so ist das Gericht verpflichtet, diese Frage dem EuGH zur Entscheidung vorzulegen (§ 177 Abs. 3 EGV). Für Instanzgerichte sieht der Vertrag die Möglichkeit der Vorlage vor; es besteht keine Vorlagepflicht; § 177 Abs. 2 EGV.

In allen Fällen der Vorlage setzt deren Zulässigkeit die Entscheidungserheblichkeit und Vorgreiflichkeit der betroffenen Streitfrage des Gemeinschaftsrechts im konkreten Streitfall voraus.

Hierunter fallen die Regelungen des nationalen, als solches nicht harmonisierten Ertragsteuerrechts unzweifelhaft nicht. Teil des nationalen deutschen Ertragsteuerrechts bilden grundsätzlich auch die Regelungen des Bilanzsteuerrechts, und zwar einschließlich der Auslegung der Steuerrechtsnorm des §5 Abs. l S. l EStG (Maßgeblichkeitsgrundsatz) als solcher, deren Auslegung grundsätzlich nicht in die Auslegungs- und Entscheidungskompetenz des EuGH fällt (23).

2. Bedeutung von Verweisungsnormen

Es wäre allerdings zu kurz gegriffen, hieraus bereits auf die generelle Unzulässigkeit von Vorlagen in Fällen des deutschen Bilanzsteuerrechts zu schließen. Auch in Bereichen harmonisierten Rechts - wie z.B. bei der Umsatzsteuer - geht es in den betroffenen konkreten Streitfällen nicht um die Anwendung bzw. Auslegung originären Gemeinschaftsrechts sondern um die Anwendung und Auslegung der Normen des deutschen Rechts, mit denen der nationale Gesetzgeber die einschlägigen Regelungen des Gemeinschaftsrechts in nationales Recht transformiert hat (24); wobei diese Regelungen den Vorgaben des Gemeinschaftsrechts genügen müssen.

Die insoweit vorgenommene Transformation von Gemeinschaftsrechts in nationales Recht beschränkt sich nicht auf die Fälle der konkreten Abbildung ganzer Bereiche des Gemeinschaftsrechts in nationale Gesetze - wie im Fall der Umsatzsteuer. Eine Abbildung von Regelungsbereichen des Gemeinschaftsrechts in nationales Recht findet auch insoweit statt, als Vorschriften des nationalen Rechts in Gestalt von Verweisungsnormen auf Gemeinschaftsrecht Bezug nehmen.

Auch über entsprechende Verweisungsnormen findet eine wenn auch - bezogen auf das nationale Recht - nur punktuelle Abbildung von Regelungsbereichen des Gemeinschaftsrechts im Rahmen des als solches gemeinschaftsrechtlich nicht harmonisierten nationalen Rechts statt.

Aus Sicht des Gemeinschaftsrechts stellt sich die Frage, ob das Interesse an einer einheitlichen Auslegung von Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts auch diese Transformationskonstellationen umfaßt, in denen Gemeinschaftsrecht über rein nationale Verweisungsnormen im Ergebnis mittelbar Eingang in das nationale Regelungsgefüge gefunden haben (25). Von dieser Fragestellung betroffen ist die Anwendung bzw. Auslegung von Gemeinschaftsrecht - konkret geht es um dessen Reichweite -, deren Beantwortung - allein - in die Rechtsprechungskompetenz des EuGH fällt (§ 177 EGV) (26).

3. Rechtsprechung des EuGH

Der EuGH hat diese Frage bereits früh in einer Reihe von Entscheidungen grundsätzlich bejaht (27). Präzisiert hat der EuGH diese Rechtsprechung dann in einem Urt. aus dem Jahre 1995 (28). In Fällen der Inbezugnahme von Gemeinschaftsrecht über nationale Verweisungsnormen bejaht der EuGH das Interesse der Gemeinschaftsordnung an einer einheitlichen Anwendung und Auslegung, soweit über die betroffene Verweisungsnorm eine zwingende inhaltliche Verknüpfung zu einem Regelungsbereich des Gemeinschaftsrechts hergestellt wird (29).

Fehlt es an einer solchen zwingenden inhaltlichen Verknüpfung, beinhaltet die Verweisungsnorm statt dessen nicht mehr als eine unverbindliche Anlehnung - nach Art eines Musters - an Bestimmungen des Gemeinschaftsrechts, so verneint der EuGH das Auslegungsinteresse der Gemeinschaftsordnung und infolgedessen die Zulässigkeit der Vorlage an den EuGH (30).

Entscheidend für die Zulässigkeit einer Vorlage an den EuGH ist hiernach die inhaltliche Tragweite, die der jeweils betroffenen nationalrechtlichen Verweisung auf das Gemeinschaftsrecht beizumessen ist (31).

Hierbei handelt es sich um eine reine Frage der Auslegung des originären nationalen Rechts, die allein in die Kompetenz des vorlegenden nationalen Gerichts fällt (32). Klammert man einmal Fälle grob mißbräuchlicher - unzulässiger - Vorlagen, bei denen die fehlende Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts auf der Hand liegt, aus der Betrachtung aus, so beschränkt sich die Aufgabe des EuGH auf die Untersuchung und Auslegung des von der Verweisungsnorm in Bezug genommenen und damit auf diese Weise dem nationalen Recht inkorporierten Gemeinschaftsrechts (33).

Ungeachtet des Fehlens jeglicher Auseinandersetzung mit dieser Frage wird man dem FG Köln jedenfalls insoweit nicht den Vorwurf des groben Mißbrauchs machen können. Angesichts der - wie nachfolgend zu 4. aufgezeigt - Anzahl und des Gewichts der Befürworter einer strikten Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts auf Grundlage des Maßgeblichkeitsgrundsatzes des § 5 Abs. l S. l EStG kann keine Rede davon sein, die fehlende Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts für das Bilanzsteuerrecht liege auf der Hand. Ausweislich der vom EuGH getroffenen Entscheidung in der Sache ist auch er hiervon nicht ausgegangen.

4. Maßgeblichkeitsprinzip als steuerbilanzielle Verweisungsnormt

a) Im Bereich des Steuerbilanzrechts bildet das sog. Prinzip der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz das mögliche Einfalltor für die gemeinschaftsrechtlichen Regelungen der Vierten EG-Richtlinie.

Für die steuerliche Gewinnermittlung verweisen § 5 Abs. l S. l EStG und § 8 Abs. l KStG auf die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Die Tragweite dieser Verweisungsnorm, d.h. die Frage, ob hierin eine strenge Inbezugnahme des Gemeinschaftsrechts in Gestalt der Regelungen der Vierten EG-Richtlinie oder aber nur eine modellhafte Inbezugnahme des gemeinschaftsrechtlichen Normengefüges gesehen werden kann, oder, soweit eine Inbezugnahme von Gemeinschaftsrecht überhaupt feststellbar ist, es mit Blick auf zwingend zu beachtende Besteuerungsgrundsätze (insbesondere den Gleichheitssatz) in jedem Fall einer einschränkenden Interpretation einer möglichen Inbezugnahme bedarf, ist in Rechtsprechung und Fachschrifttum äußerst umstritten.

b) Teilweise wird in den die Maßgeblichkeit anordnenden Vorschriften allgemein keine strenge Inbezugnahme der Regelungen des harmonisierten Handelsbilanzrechts gesehen (34). Die Regelungen des § 5 Abs. l S. l EStG und des § 8 Abs. l KStG werden als dynamische Außenverweisung verstanden, die dem nationalen Gesetzgeber die Möglichkeit der Zurücknahme bzw. Begrenzung der Verweisung offen halte. Im Anwendungsbereich des § 5 Abs. l S. l EStG sei den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung der Charakter von reinem Steuerrecht beizumessen, dessen Inhaltsbestimmung allein dem nationalen Gesetzgeber vorbehalten sei. Der Auslegungskompetenzbereich des EuGH sei insoweit nicht berührt.

c) Nach - soweit ersichtlich - überwiegender Auffassung wird § 5 Abs. l S. l EStG als die Auslegungskompetenz des EuGH begründende strenge Inbezugnahme des handelsbilanziellen Gemeinschaftsrechts verstanden (35). Der nationale Gesetzgeber habe hierüber eine strenge Anbindung der steuerrechtlichen Gewinnermittlung von buchführungspflichtigen Gewerbetreibenden an die Vorgaben des Handelsbilanzrechts vorgesehen. Die Regelung beinhalte deshalb eine strenge Verweisung auf das handelsbilanzielle Gemeinschaftsrecht, nicht lediglich eine modellhafte Nachformung. § 5 Abs. l S. 1 EStG, strebe eine volle materielle und formelle Maßgeblichkeit an, die nicht durch eine unterschiedliche Interpretation des Handelsbilanzrechts einerseits und des Steuerbilanzrechts andererseits gefährdet werden dürfe. Dabei umfasse die Verweisung des § 5 Abs. l S. l EStG neben den ungeschriebenen GoB auch die geschriebenen und gesetzlich normierten GoB. Die handelsrechtlichen GoB beinhalteten insoweit reine Vorfragen eines rechtswegfremden Rechtsgebietes, die auch nach den Maßstäben dieses anderen Rechtsgebietes zu beurteilen und zu entscheiden seien. d) Soweit der Charakter des § 5 Abs. l S. l EStG als strenge Verweisungsnorm bejaht wird, stellt sich des weiteren die Frage nach deren genauen Tragweite. U.a. stellt sich die Frage nach der Einbeziehung auch der steuerbilanz-rechtlichen Bewertung (§ 5 Abs. l und 6 EStG) und der Bewertungsbegriffe im Rahmen des § 4 Abs. l und 3 EStG und der Überschußeinkunftsarten mit in die richtlinienkonforme Auslegung (36).

Mit Schön (37) ist davon auszugehen, daß der nationale Steuergesetzgeber grundsätzlich frei ist in der Entscheidung, ob bzw. inwieweit durch spezifisch steuerrechtliche Sonderregelungen von den Vorgaben des Handelsbilanzrechts abgewichen oder aber eine Übereinstimmung erreicht werden soll. In Bezug auf entsprechend eigenständige, vom Handelsbilanzrecht abweichende steuerbilanzielle Bewertungsregelungen scheidet eine Vorlage an den EuGH notwendig aus (38).

Soweit das nationale Steuerrecht zwar eigene Regelungen enthält, diese aber inhaltlich mit denen des Handelsbilanzrechts übereinstimmen, wird als entscheidend angesehen, ob der Steuergesetzgeber eine eigenständige steuergesetzliche Regelung treffen wollte, die dann einer Vorlage an den EuGH nicht zugänglich ist, oder ob die Herbeiführung eines einheitlichen Begriffsverständnisses beabsichtigt war, was im Ergebnis den Zugang zum EuGH eröffnet (39).

Entsprechendes soll auch für steuergesetzliche Bewertungsregelungen gelten. Soweit die einschlägigen steuerlichen Vorschriften keine eigenständigen Bewertungsregelungen vorsehen und die handelsrechtlichen Bewertungsregelungen zur Anwendung kommen, stellt sich im Zweifelsfalle die Vorlagefrage (40). Soweit im Handels- und Steuerbilanzrecht gleiche Begriffe zur Anwendung kommen, ist wiederum entscheidend, ob vom Gesetzgeber eine Begriffsidentität oder eine eigenständige Steuerrechtsregelung beabsichtigt war (41). Nur im letzteren Fall fehlt es an der Zulässigkeit einer Vorlage an den EuGH. e) Dabei beinhalten die vorstehend zu a) bis d) angesprochenen Auslegungs- bzw. Abgrenzungsfragen ausnahmslos Rechtsfragen des nationalen deutschen Steuerrechts. Die Beurteilungs- und Entscheidungskompetenz hierüber liegt nach herkömmlicher Betrachtung bei den nationalen deutschen Steuergerichten. Die Beurteilung und Auslegung der Tragweite des Maßgeblichkeitsgrundsatzes des § 5 Abs. l S. l EStG ist hiernach allein Aufgabe der deutschen Steuergerichte, nicht des EuGH (42).

5. Vorlagebeschluß des I. BFH-Senats

a) Besonders hervorzuheben ist im vorliegenden Zusammenhang der Beschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 (43), mit dem er dem Großen Senat des BFH die Rechtsfrage zur Entscheidung vorgelegt hat, ob der BFH verpflichtet sei, Fragen nach dem Inhalt von Vorschriften der Vierten Richtlinie des Rates über den Jahresabschluß von Gesellschaften in bestimmter Rechtsform vom 25.7.1978 (AB-IEG Nr. L 222) dem EuGH vorzulegen.

Die in ihrer äußeren Auskleidung als Verfahrensrechtsproblem formulierte Fragestellung zielt im Kern auf die Klärung der Tragweite der Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG (Maßgeblichkeitsprinzip) im Sinne der vorstehend erörterten Zulässigkeitsvoraussetzung für Vorlagen an den EuGH. Andernfalls wäre der Große Senat des BFH - wie oben aufgezeigt - auch gar nicht kompetent, über die Vorlagefrage des I. Senats zu entscheiden (44).

b) Der I. Senat des BFH nimmt hierbei Bezug auf die oben angesprochenen kontroversen Auffassungen. Dabei wird die Auffassung, welche von einer strikten Bindung der steuerlichen Gewinnermittlung an die Vorgaben des harmonisierten Handelsbilanzrechts ausgeht, verworfen. Zugleich bleibt der I. Senat des BFH aber auch noch erheblich hinter der von einer lediglich modellhaften Nachformung ausgehenden Auffassung zurück. Der I. Senat des BFH vertritt die Auffassung, § 5 Abs. l S. l EStG beinhalte überhaupt keine Inbezugnahme handelsbilanziellen Gemeinschaftsrechts.

Die Bezugnahme des § 5 Abs. l S. l EStG beschränke sich auf die im Ersten Abschnitt des Dritten Buches des HGB für alle Kaufleute und Personenhandelsgesellschaften geltenden Vorschriften (§§ 238 ff. HGB). Diese beinhalteten jedoch überhaupt kein harmonisiertes Gemeinschaftsrecht.

Die Transformation der Bilanzrichtlinie beschränke sich auf die Regelungen des Zweiten Abschnitts des Dritten Buches des HGB (§§ 264 ff. HGB). Die Vorstellung, der Gesetzgeber habe das für alle Kaufleute geltende Bilanzrecht nach dem Vorbild der Gemeinschaftsrichtlinie gestaltet bzw. die auf der Richtlinie beruhenden Regelungen auch auf andere Fälle ausgedehnt, finde weder in der Gesetzessystematik noch in den Gesetzesmaterialien eine Stütze (45).

c) Der Beschränkung der Verweisung in § 5 Abs. l S. l EStG auf den nach Auffassung des I. Senats des BFH nicht harmonisierten Ersten Abschnitt des Dritten Buches des HGB komme dabei Bedeutung nicht nur für Personenhandelsgesellschaften und Einzelunternehmer zu sondern gelte in gleicher Weise für die steuerliche Gewinnermittlung von Kapitalgesellschaften. Dies leitet das Gericht aus dem steuerlichen Gleichheitssatz ab. Unterschiedliche Gewinnermittlungsgrundsätze je nach Rechtsform eines gewerblichen Unternehmens seien dem deutschen Steuerrecht fremd und würden dem steuerlichen Prinzip der gleichmäßigen Besteuerung zuwider laufen. Deshalb könne die - steuerliche - Inbezugnahme handelsrechtlicher Bilanzierungsvorschriften in § 5 Abs. l S. l EStG auch für Fälle von Kapitalgesellschaften allein die auch für Nicht-Kapitalgesellschaften geltenden Bilanzierungsreglungen umfassen (46).

d) Nach dieser vom I. Senat des BFH vertretenen Auffassung sind auf die Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG gestützte Vorlagen an den EuGH per se unzulässig. 6. Begründung des FG Köln zur Zulässigkeitsfrage a) Zur Frage der Zulässigkeit der Vorlage läßt der Beschl. des FG Köln jede Begründung vermissen. Das Gericht beschränkt sich auf die bloße Inbezugnahme des § 5 Abs. l S. l EStG und des § 8 Abs. l KStG.

In eine nähere Auseinandersetzung mit den in diesem Zusammenhang kontrovers diskutierten Standpunkten tritt das Gericht nicht ein, worauf auch der I. Senat des BFH in seinem Vorlagebeschl. v. 9.9.1998 (47) ausdrücklich hinweist. Hieraus wird man jedoch nicht schließen können, daß das FG Köln die Zulässigkeitsfrage schlichtweg übersehen hat.

Vielmehr ist davon auszugehen, daß das Gericht, indem es die Regelungen des § 5 EStG und des § 8 KStG in Bezug nimmt, in diesem Zusammenhang von einer strikten Anknüpfung der steuerlichen Gewinnermittlung an die Regelungen des Handelsbilanzrechts ausgeht und daß die Umsetzung der Bilanzrichtlinie in nationales Recht auch den Ersten Abschnitt des Dritten Buches des HGB mit umfaßt. b) Entsprechendes gilt im übrigen auch für das jüngst veröffentlichte Urt. des FG Hamburg v. 22.4.1999 (48), mit dem das Gericht dem EuGH die Frage zur Auslegung des in Art. 31 Abs. l Buchst, c) bb) der Bilanzrichtlinie (§ 252 Abs. l Nr. 4 Halbs. l HGB) zum Ausdruck gebrachten Wertaufhellungsgrundsatzes vorlegt.

Auch hier beschränkt sich die Begründung zur Zulässigkeitsfrage auf die bloße Inbezugnahme des § 5 Abs. l EStG und den dort geregelten Maßgeblichkeitsgrundsatz. Die neuerdings vom I. Senat des BFH problematisierte Frage, ob die Regelungen des Ersten Abschnitts des Dritten Buches des HGB überhaupt einen Bezug zu EU-Bilanzierungsvorschriften aufweisen bzw. nach der Reichweite der Verweisung des § 5 Abs. l S. l EStG (Erster Abschnitt oder nur Zweiter Abschnitt des Dritten Buches des HGB), werden dort, wie auch im Beschl. des FG Köln, nicht problematisiert.

Gleiches gilt für die Frage, ob ggf. spezielle steuerrechtliche Normen oder Grundsätze des deutschen Steuerrechts, das nicht unter die Beurteilungskompetenz des EuGH fällt, eine von den ggf. einschlägigen gemeinschaftsrechtlichen Regelungen abweichende Beurteilung erforderlich machen, was wiederum in die alleinige Beurteilungskompetenz des vorliegenden Gerichts fällt und ggf. der Zulässigkeit der Vorlage entgegensteht, wird weder vom FG Hamburg noch vom FG Köln problematisiert.

Im übrigen ist der Vorlagebeschl. des FG Hamburg bereits durch den zur Frage der Wertaufhellung ergangenen Beschl. des I. Senats des BFH v. 16.12.1998 (49) überholt, falls der Große Senat in seiner anstehenden Entscheidung der Beurteilung des I. Senats beitreten sollte.

IV. Schlußantrag des Generalanwalts

In seinem Schlußantrag v. 26.11.1998 (50) bestätigt der Generalanwalt zunächst die gemeinschaftsrechtliche Zulässigkeit der Bildung einer Pauschalrückstellung in Höhe eines festen Prozentsatzes des garantiebehafteten Umsatzes. Zur Frage der Höhe vertritt er die Auffassung, das Gemeinschaftsrecht mache insoweit keine Vorgaben; das Vorlageersuchen des FG Köln beinhalte diesbezüglich Fragen des nationalen deutschen Steuerrechts.

Hierauf beschränkt sich der Schlußantrag in Bezug auf die Bewertungsfrage. Hieraus wurde teils bereits abgeleitet, der Generalanwalt wende sich allgemein gegen die Verpflichtung zur Vorlage in bilanzsteuerrechtlichen Fragen (51). Bei diesem Verständnis wäre im Ergebnis von einer generellen Unzulässigkeit des Vorlageersuchens auszugehen, wogegen aber wiederum der Schlußantrag des Generalanwalts zur Rückstellungsbildung dem Grunde nach spricht, mit dem ausdrücklich die Vereinbarkeit der Bildung einer Pauschalrückstellung mit dem einschlägigen handelsbilanziellen Gemeinschaftsrecht festgestellt wird. V. Urteil des EuGH v. 14.9.1999

l. Frage der Zulässigkeit des Vorlageersuchens

a) Zunächst ist festzustellen, daß der EuGH die Zulässigkeit der Vorlage nicht in Frage stellt. Er geht hierauf gar nicht gesondert ein, verweist vielmehr an zwei Stellen seiner Begründung (Tz. 9 f. und 19) auf das nationale steuerliche Maßgeblichkeitsprinzip.

Hierbei geht er zunächst davon aus, das Gemeinschaftsrecht sei durch das Bilanzrichtliniengesetz in deutsches Recht umgesetzt worden und dieses Gesetz sei in das Dritte Buch des HGB übernommen worden, wobei §§ 238 bis 342 HGB, d.h. einschließlich des Ersten Abschnitts, ausdrücklich in Bezug genommen werden. Nach dem deutschen Körperschaftsteuergesetz berechne sich die Körperschaftsteuer nach dem Gewinn, der seinerseits nach dem Einkommensteuergesetz ermittelt werde. Nach dem Einkommensteuergesetz sei der Gewinn auf Grundlage des nach den Vorschriften des HGB erstellten Abschlusses zu ermitteln.

Auf weitere Details dieser Zusammenhänge, wie sie im Vorlagebeschluß des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 (52) problematisiert werden, geht der EuGH nicht ein. b) Es drängt sich hierbei die Frage auf, ob der EuGH durch diese Ausführungen gleichsam eigene Feststellungen zu den Zugangsvoraussetzungen trifft. Im Ergebnis wird man diese Frage jedoch verneinen müssen.

Der EuGH äußert sich im vorliegenden Zusammenhang zur Tragweite der Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG, den hierauf bezugnehmenden Vorschriften des deutschen Körperschaftsteuerrechts und zu den Gewinnermittlungsregelungen des deutschen HGB, d.h. ausschließlich zu Regelungen des nationalen deutschen Rechts, auf dessen Grundlage zugleich die Voraussetzungen der Zulässigkeit des Vorlageersuchens zu beantworten sind. Wie oben bereits festgestellt, ist insbesondere die Tragweite der Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG ausschlaggebend für die Zulässigkeitsfrage. Die Beurteilung dieser Frage obliegt jedoch, wie oben ebenfalls bereits festgestellt wurde, allein dem vorlegenden nationalen Gericht, so auch der EuGH in seiner ständigen Rechtsprechung.

Nur das vorlegende nationale Gericht verfügt über die Auslegungskompetenz bezüglich des nationalen Rechts, was unter anderem auch die Frage zum Gegenstand hat, inwieweit die Transformation des Gemeinschaftsrechts in nationales Handelsbilanzrecht auch den Ersten Abschnitt des Dritten Buches des deutschen HGB mit umfaßt.

Daß der EuGH von dieser in seiner bisher in ständiger Rechtsprechung vertretenen Zuordnung der Rechtsprechungskompetenz abrücken will, läßt sich dem Besprechungsurteil jedenfalls nicht entnehmen. Von daher lassen sich die angesprochenen Ausführungen des EuGH zum nationalen Recht und damit zu den Zulässigkeitsvoraussetzungen des Vorlageersuchens nicht anders werten als das bloße Referieren der insoweit vom FG Köln gemachten Vorgaben.

Hätte der EuGH darüber hinaus auch die Beurteilungskompetenz zur Frage der Reichweite des Maßgeblichkeitsprinzips (§ 5 Abs. l S. l EStG) bzw. zur Frage, ob auch der Erste Abschnitt des Dritten Buches des deutschen HGB die Umsetzung von handelsbilanziellem Gemeinschaftsrecht in nationales Recht beinhaltet, zum Gegenstand seiner eigenen rechtlichen Erkenntnisse machen wollen, so hätte man vom EuGH angesichts des hiermit zwangsläufig einhergehenden Bruchs mit seiner eigenen bisherigen Rechtsprechung im fraglichen Punkt eine erheblich weitergehende Begründung erwarten können. Da es hieran fehlt, kann nicht ohne weiteres unterstellt werden, der EuGH habe von seiner gefestigten Rechtsprechung abweichen und seine eigene Beurteilungskompetenz auch auf Bereiche des nationalen Rechts ausdehnen wollen.

 2. Verpflichtung zur Bildung einer Pauschalrückstellung

Bemerkenswert ist des weiteren, daß der EuGH sich unter den im Ausgangsfall gegebenen Verhältnissen im Ergebnis für eine Verpflichtung zur Bildung einer Pauschalrückstellung ausspricht. D.h. das Gericht beschränkt sich nicht darauf, wie vom FG Köln angefragt, die Frage der Vereinbarkeit der Bildung einer Pauschalrückstellung mit dem einschlägigen Gemeinschaftsrecht zu beantworten; er bejaht vielmehr die Verpflichtung zur Bildung einer Pauschalrückstellung, wenn die Pauschalbewertung dieser Rückstellung das geeignete Mittel ist, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild von der Höhe des Aufwands zu geben, der abzusetzen sein wird.

3. Begründung zur Rückstellungsbildung im übrigen

a) Das Gericht betont zunächst die im Gesetz (§ 249 Abs. l HGB) vorgesehene Verpflichtung zur Rückstellungsbildung und untermauert diese mit dem bilanziellen Vorsichtsgedanken einerseits und dem Grundsatz der Bilanzwahrheit andererseits. Hierbei wird deutlich, daß das Gericht, wie bereits in seinem Urt. v. 27.6.1996 (53), dem Grundsatz der Bilanzwahrheit (bzw. true and fair view; § 264 Abs. 2 S. l HGB) die Funktion einer in Bilanzierungsfragen letztendlich entscheidenden Generalnorm beimißt.

Dabei läßt die Urteilsbegründung des EuGH darauf schließen, daß der EuGH den Vorsichtsgedanken nicht als Gegenpol zum Wahrheitsprinzip sondern als vorliegend einschlägige Ausprägung des Wahrheitsgedankens auffaßt. Mit anderen Worten: Die Auslegung des Grundsatzes der Bilanzwahrheit erfolgt im Lichte des Vorsichtsprinzips.

b) Aus dem Gedanken der Bilanzwahrheit wird sodann auch, mit Blick auf das Informationsbedürfnis der Bilanzadressaten, zum - zunächst vorrangigen - Grundsatz der Einzelbewertung (§ 252 Abs. l Nr. 3 HGB) übergeleitet; zugleich wird allerdings betont, daß diesem keine absolute Wirkung beizumessen sei. Die bereits im Gesetz (§ 252 Abs. 2 HGB) im Grundsatz vorgesehene Ausnahmeregelung sei insbesondere im Lichte des Grundsatzes der Bilanzwahrheit auszulegen.

Hiernach seien Pauschalrückstellungen für drohende Gewährleistungsverpflichtungen immer dann nicht nur zulässig sondern geboten, wenn die Bilanz andernfalls kein den tatsächlichen Verhältnissen soweit wie möglich entsprechendes Bild der Finanzlage des betroffenen Unternehmens vermitteln könne. Die Bedeutung des Vorsichtsgedankens als Bestandteil bzw. Ausprägung des Grundsatzes des true and fair view (Bilanzwahrheit) wird auch in diesem Zusammenhang deutlich.

4. Begründung zur Rückstellungshöhe

a) Soweit die Vorlage des FG Köln die Fragen zur Bestimmung der Rückstellungshöhe betrifft, verweist der EuGH - insoweit dem Schlußantrag zu 2. des Generalanwalts folgend - darauf, hierzu beinhalte das Gemeinschaftsrecht keine Regelungen. Die Höhe der Rückstellung lasse sich nur im Rahmen der in den einschlägigen nationalen Regelungen festgelegten Voraussetzungen bestimmen. Zugleich betont der EuGH aber auch in diesem Zusammenhang die Bedeutung des Grundsatzes des true and fair view (Bilanzwahrheit).

b) Aus dem Grundsatz der Bilanzwahrheit leitet der EuGH nämlich zugleich konkrete Anforderungen ab, die bei der Bestimmung der Rückstellungshöhe auf Grundlage der Vorschriften des nationalen Rechts aus Sicht des Gemeinschaftsrecht zu beachten sind. Auch in diesem Zusammenhang mißt der EuGH dem Grundsatz der Bilanzwahrheit also eine maßgebliche Wirkungskraft bei.

Konkret fordert der EuGH, die Kriterien für die Bewertung müßten es zulassen, daß die Erfahrungen der betroffenen Gesellschaft oder anderer in der selben Branche tätiger Unternehmen mit der Inanspruchnahme auf Gewährleistung aus ähnlichen Verträgen in die Bemessung der Rückstellung einfließen. Überdies benennt der EuGH eine Reihe von aus seiner Sicht hierbei erheblichen Kriterien, namentlich die Art des betroffenen Bauvorhabens, die Wahrscheinlichkeit des Eintritts des Risikos, die daraus wahrscheinlich erwachsenden Kosten sowie die Möglichkeit und der Umfang von Regreßansprüchen gegen Subuntemehmer (zzgl. anderer einschlägiger Kriterien).

c) Schließlich hebt der EuGH hervor, daß ein von der Verwaltung abstrakt vorgegebener fester Prozentsatz des garantiebehafteten Umsatzes kein geeignetes Kriterium beinhalte für die Begrenzung der Rückstellungshöhe.

d) Zur Frage des vorlegenden Gerichts zur Rückstellungshöhe bleibt demnach festzuhalten, daß der EuGH zwar einerseits verweist auf die einschlägigen Regelungen des nationalen Rechts, für das das Gemeinschaftsrecht keine speziellen Vorgaben vorsehe, so daß die Beurteilungskompetenz des EuGH nicht berührt sei.

Zugleich werden Jedoch, bis hinein in Details einschlägiger Bewertungskriterien, vorrangig aus dem Prinzip der Bilanzwahrheit abgeleitete grundlegende Bewertungsvorgaben durch den EuGH aufgezeigt. Eine Bewertungsprärogative der Verwaltung wird strikt abgelehnt.

Legt man, wie vorstehend aufgezeigt, den Grundsatz der Bilanzwahrheit mit dem EuGH im vorliegenden Zusammenhang im Lichte des bilanziellen Vorsichtsgedankens aus, so spricht vieles dafür, daß der EuGH den vom FG Köln - sinngemäß - angesprochenen Beurteilungsspielraum im Grundsatz bejaht und dessen Ausübung im Zweifelsfall dem betroffenen Steuerpflichtigen überlassen will, solange dies durch die vom EuGH für geeignet erachteten Bewertungskriterien ausreichend unterlegt wird, und daß die Grenzen dieses Beurteilungsspielraums - positiv und negativ - gleichsam maßgeblich bestimmt werden von dem im Lichte des Vorsichtsgedankens ausgelegten Grundsatz der Bilanzwahrheit.

VI. Ausblick

l. Entscheidungskompetenz des EuGH im Bilanzsteuerrecht?

a) Zunächst bleibt festzuhalten, daß der EuGH in der Sache dezidiert Stellung bezogen hat. Der EuGH hat, ausgehend von der Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts die - unter den im Ausgangsfall gegebenen Umständen -Pflicht zur Bildung einer Gewahrleistungs-Pauschalrückstellung bejaht, insoweit noch über das allein auf die Frage der Vereinbarkeit zielende Vorlagebegehren des FG Köln hinausgehend. Zugleich hat er dem FG Köln konkrete Maßstabsvorgaben für die Wertermittlung und der dabei zu berücksichtigenden Kriterien mit auf den Weg gegeben. Hieraus zu schließen, der EuGH beanspruche Entscheidungskompetenz in Fragen des nationalen deutschen Bilanzsteuerrechts, hieße jedoch, die Entscheidungsvoraussetzungen zu verkennen, unter denen der EuGH zu seiner Entscheidung gekommen ist.

Im Ergebnis beansprucht der EuGH auch mit der vorliegenden Entscheidung keine weitergehende Entscheidungskompetenz als sie ihm vom vorlegenden FG Köln im Rahmen des Vorlagebeschlusses vorgegeben worden ist.

b) Die - mögliche - Bezugnahme auf das dem EuGH anvertraute Gemeinschaftsrecht erfolgt vorliegend über die nationale Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG.

Die Beurteilung der Tragweite dieser Verweisungsnorm ist nach herkömmlicher, auch vom EuGH vertretener Auffassung, Aufgabe des vorlegenden nationalen Gerichts, nicht die des EuGH. Mit seiner Entscheidung über die Reichweite der nationalen Verweisungsnorm trifft das vorlegende nationale Gericht gleichsam eine maßgebliche Vorabentscheidung über die Zulässigkeit des Vorabentscheidungsersuchens.

Aufgabe des EuGH ist es in diesem Fall, in der Sache zu entscheiden, nicht über die vom vorlegenden Gericht bereits allein aufgrund der Verweisungsnorm des rein nationalen Rechts entschiedene Zugangsfrage. Mit weiteren vergleichbaren Entscheidungen des EuGH muß deshalb gerechnet werden, solange ihm auf § 5 Abs. l S. l EStG gestützte Vorlagen wie im Fall des FG Köln bzw. des FG Hamburg zugehen und ihm auf diese Weise die Kompetenz zur Entscheidung - mittelbar - über Fragen des nationalen Bilanzsteuerrechts von Finanzgerichtsseite zugewiesen wird. Eine Anmaßung eigener Entscheidungskompetenz kann hierin nicht gesehen werden. Soweit der EuGH in seinem Urteil das Maßgeblichkeitsprinzip des deutschen Steuerrechts selbst in Bezug nimmt, beinhaltet dies nicht mehr als eine Wiedergabe der ihm insoweit vom vorlegenden Gericht verbindlich mit auf den Weg gegebenen Vorlagevoraussetzungen.

Eine vom EuGH eigenständig getroffene Rechtserkenntnis - zum nationalen deutschen Steuerrecht - kann hierin nicht gesehen werden. Hierfür spricht nicht zuletzt, daß die entsprechenden Ausführungen (Tz. 9 f. und 19) des EuGH jede rechtliche Differenzierung und Auseinandersetzung vermissen lassen, die man aber vor dem Hintergrund der bisherigen, insoweit gefestigten und auch - soweit ersichtlich - bislang an keiner Stelle in Frage gestellten eigenen Rechtsprechung des EuGH sowie nicht zuletzt auch im Anschluß an den Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 hätte erwarten können.

c) Zugleich stellt sich natürlich die Frage, ob der EuGH gut daran tut, Vorabentscheidungsersuchen, die, wie im Fall der Vorlagebeschl. des FG Köln bzw. des FG Hamburg v. 22.4.1999, über für die Zulässigkeit des jeweiligen Vorabentscheidungsersuchens erhebliche Rechtsfragen, die höchstrichterlich weitgehend ungeklärt sind, mehr oder minder pauschal hinweg gehen, ohne weiteres zur Grundlage eigener Sachentscheidungen zu machen. Daß die Frage der Tragweite des Maßgeblichkeitsgrundsatzes (§ 5 Abs. l S. l EStG) nach nationalem deutschen Bilanzsteuerrecht in hohem Maße umstritten ist, mußte auch für den EuGH erkennbar sein, dies nicht zuletzt nach Veröffentlichung des Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.1998 (54). Angesichts der Beschlußgründe des BFH mußte es auch dem EuGH als zumindest ernstlich zweifelhaft erscheinen, ob die Verweisungsnorm des § 5 Abs. l S. l EStG tatsächlich eine strikte Inbezugnahme des handelsbilanziellen Gemeinschaftsrechts beinhaltet, wie sie nach Auffassung des EuGH erforderlich ist, um die Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts annehmen zu können. Andernfalls muß es nicht verwundern, wenn der EuGH Sachentscheidungen trifft, die sich am Ende nicht als vorlageerheblich bzw. entscheidungserheblich erweisen. Angesichts des gänzlichen Fehlens substantiierter Ausführungen zur Frage der Vorgreiflichkeit des Gemeinschaftsrechts für das Bilanzsteuerrecht im Vorlagebeschluß des FG Köln hätte es deshalb durchaus nahegelegen, wenn der EuGH das Ersuchen des FG Köln als - in dieser Form jedenfalls - unzulässig verworfen hättet

2. Vorstoß des I. Senats des BFH

a) Der im Vorlagebeschluß des FG Köln v. 16.7.1997 noch mehr oder minder unterstellten Tragweite des § 5 Abs. l S. l EStG entgegengetreten ist der I. Senat des BFH mit seinem Vorlagebeschl. an den Großen Senat des BFH v. 9.9.1998 (56). In der Begründung dieser Vorlage spricht der I. Senat des BFH der Regelung des § 5 Abs. l S. l EStG den Charakter einer Verweisungsnorm auf das Gemeinschaftsrecht generell ab.

Falls der Große Senat des BFH diese Auffassung bestätigen sollte, wird sich dem auch die Rechtsprechung der Finanzgerichte anschließen (müssen). Das Thema einer Mitbestimmung des EuGH in maßgeblichen Fragen des nationalen Bilanzsteuerrechts wird sich dann für die Zukunft - bis auf weiteres - erledigen. Entscheidungen des EuGH wie das Besprechungsurteil werden dann nicht mehr als eine vorübergehende Episode darstellen. Zugleich würde eine entsprechende Entscheidung des Großen Senats des BFH das Ende der Einheitsbilanz zwangsläufig begründen.

b) Sollte der I. Senat mit seiner Vorlagebegründung beim Großen Senat des BFH kein Gehör finden, sollte dieser vielmehr den Gemeinschaftsrechtsbezug des deutschen Bilanzsteuerrechts über § 5 Abs. l S. l EStG bestätigen, werden auch in Zukunft die Grundlagen des nationalen Bilanzsteuerrechts maßgeblich durch die Rechtsprechung des EuGH mit geformt werden, soweit nicht im Einzelfall der Bezug zum Gemeinschaftsrecht über spezielle Steuerrechtsregelungen wieder eingeschränkt wird. Einhergehen wird dies mit einer nicht unerheblichen Delegation der letztinstanzlichen Rechtsprechung zum Bilanzsteuerrecht vom BFH an den EuGH, was aus Sicht des BFH zweifellos auch ein Stück Machtverlust beinhaltet. Nimmt man diesen von Meilicke (57) ins Spiel gebrachten Gedanken beim Wort, ist man nahezu geneigt, die Frage nach der Unbefangenheit des Großen Senats und seiner Mitglieder aufzuwerfen.

3. Das Kernproblem

a) Der Kern des hierbei erkennbar werdenden und von Meilicke auf den Punkt gebrachten Problems liegt letztendlich darin begründet, daß in Fällen der Vorabentscheidungsersuchen nach § 177 EGV eine maßgebliche Zulässigkeitsvoraussetzung nicht, wie ansonsten üblich, vom angerufenen Gericht, nämlich dem EuGH selbst beurteilt wird. Die Entscheidungen des EuGH gewinnen hierdurch zwangsläufig den Charakter von Rechtsgutachten, bei denen für das Gutachtenergebnis maßgeblich vorgreifliche Voraussetzungen vom Gutachten-Auftraggeber vorgegeben werden. Dies mag zwar durch die Entscheidung des EuGH in der Sache Kleinwort Benson58 in seinen Auswirkungen eingeschränkt worden sein.

Im in der Regelung des § 177 EGV angelegten Grundsätzlichen bleibt dieser Befund jedoch unangetastet.

b) Dabei beinhaltet die Frage nach der Tragweite von Verweisungsnormen zwar eine Fragestellung des jeweils betroffenen nationalen Rechts. Vom Charakter her handelt es sich jedoch um reine Rechtsfragen. Von daher wäre es durchaus naheliegend, wenn die Entscheidung über diese Rechtsfragen, die eine wesentliche Zulässigkeitsfrage des Vorabentscheidungsersuchens betreffen, vom angerufenen EuGH auch selbst beantwortet werden, wobei der EuGH die Möglichkeit hätte, seine Entscheidung erforderlichenfalls unter Einholung von Rechtsgutachten zu treffen. Nicht anders verfahren die nationalen Gerichte in Bezug auf sich stellende Fragen ausländischen Rechts bzw. bei Rechtsfragen aus benachbarten Rechtsdisziplinen des nationalen Rechts. Die letzte Beurteilungs- und Entscheidungskompetenz liegt beim angerufenen Gericht, auch soweit rechtliche Vorfragen betroffen sind.

c) Im Ergebnis würde dies allerdings auf eine gänzliche Neuverteilung der Entscheidungszuständigkeiten hinauslaufen. Unter anderem Stellt sich dabei die Frage, ob die Regelung des § 177 EGV dies überhaupt trägt. Eine andere Frage wäre, ob dies der weiteren Entwicklung des nationalen Bilanzsteuerrechts förderlich wäre. Dem kann hier nicht weiter nachgegangen werden.

4. Weiteres Schicksal des Verfahrens des FG Köln

a) Die Frage nach dem weiteren Gang des Verfahrens des FG Köln stellt sich in besonderer Weise vor dem Hintergrund des Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH v. 9.9.199859.

b) Falls das FG Köln eine Sachentscheidung auf Grundlage des EuGH-Urt. v. 14.9.1999 trifft, bevor der Große Senat des BFH über den Vorlagebeschl. des I. Senats des BFH entschieden hat, droht der Entscheidung des FG Köln die Aufhebung durch den BFH für den Fall, daß der Große Senat die Rechtsauffassung des I. Senats bestätigt und die Sachentscheidung des FG Köln nicht auch auf Grundlage einer rein steuerbilanzrechtlichen Beurteilung haltbar ist. In diesem Fall würde sich die Vorabanfrage des FG Köln v. 16.7.1997 im Nachhinein auch als unzulässig erweisen. Dem EuGH würde gleichsam vom BFH bescheinigt, daß er über eine Rechtsfrage entschieden hat, die sich nach nationalem Bilanzsteuerrecht überhaupt nicht stellt. Der von den eigentlichen Entscheidungsgrundlagen abgehobene Gutachtencharakter der Entscheidung des EuGH wird dann in diesem Zusammenhang deutlich. Auch wird das FG Köln in Anbetracht eines vom Großen Senat des BFH noch nicht beschiedenen Vorlagebeschl. nicht umhin kommen, die Revision an den BFH wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen, falls es vor Ergehen der Entscheidung des Großen Senats über das Klageverfahren in der Sache entscheidet.

c) Falls der 13. Senat des FG Köln das bei ihm anhängige Verfahren - ggf. faktisch - ruhen läßt, bis der Große Senat des BFH über die Vorlage des I. Senats entschieden hat, bleibt den Parteien jedenfalls die sichere Revisionsinstanz erspart. Für den Fall, daß der Große Senat die Auffassung des vorlegenden I. Senats des BFH bestätigt, wäre es dann Sache des FG Köln, die fehlende Entscheidungserheblichkeit der von ihm selbst zuvor für erforderlich erachteten Vorabentscheidung des EuGH festzustellen. Der weitere Rechtsstreit vor dem FG Köln und die sich ggf. anschließende Revision vor dem BFH könnten sich dann konzentrieren auf die Beurteilung anhand der Regelungen des reinen nationalen Bilanzsteuerrechts.

d) Entsprechendes gilt im übrigen für das Verfahren FG Hamburg II 23/97, das sich neben dem Vorlagebeschl. v. 9.9.1998 (60) zusätzlich noch dem Vorlagebeschl. des I. BFH-Sen. v. 16.12.1998 (61) gegenübersieht. Beide Finanzgerichtsverfahren machen i.ü. deutlich, daß, wenn der Große Senat des BFH denn so will, der Arm des EuGH sich in Fragen des Bilanzsteuerrechts am Ende als sehr kurz erweist.

1 EuGH v. 14.9.1999 - Rs. C-275/97, GmbHR 1999, 1145
2 FG Köln v. 16.7.1997-13K 812/97, EFG 1997, 1166.
3 EuGH v. 27.6.1996 - Rs. C-234/94, GmbHR 1996, 521; dazu Berichtigungsbeschl. des EuGH v. 10.7.1997 - Rs. C-234/94, GmbHR 1997, 798. 4 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
5 FG Köln v. 16.7.1997 - 13 K 812/97, EFG 1997, 1166.
6 FG Hamburg v. 22.4.1999 - II 23/97, BB 1999, 1866.
7 FG Köln v. 16.7.1997-13 K 812/97, EFG 1997, 1166.
8 BFH v. 9.9.1998 - I R 6/96, GmbHR 1999, 362.
9 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
10 EuGH v. 27.6.1996 - Rs. C-234/94, GmbHR 1996, 521; dazu Berichtigungsbeschl. des EuGH v. 10.7.1997 - Rs. C-234/94, GmbHR 1997, 798. 11 Vgl. Schön, JbFStR 1996/1997, S. 61 (90).
12 BFH v. 3.2.1969 - GrS 2/68, BStBl. II 1969, 291.
13 Vgl. hierzu nachfolgend zu III.
14 Vgl. hierzu nachfolgend zu V.
15 Vgl. Schön, FS Flick 1997, S.573 (581); Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538); Thömmes/Thiel, JbFStR 1996/1997, 61 (84f. und 87); Meyer-Arndt, BB 1993, 1623 (l 626 f.). 16 S. zuletzt BFH v. 16.12.1998 -1 R 50/95, GmbHR 1999, 420.
17 Vgl. die Nachweise bei Stobbe, Die Verknüpfung handeis- und steuerrechtlicher Rechnungslegung, 1991, S. 139f. und bei Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538, Fn. 159 und 160). 18 Vgl. Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538); Thiel. JbFStR 1996/ 1997, 61 (85); Schön, FS Flick, 1997, S. 573 (582 f.). 19 Vgl. Herlinghau^ IStR 1997, 529 (538); Thiel. JbFStR 1996/ 1997, 61 (85); Schön, FS Flick, 1997, S. 573 (582 f.). 20 BFH v. 12.6.1978-GrS 1/77, BStBl. II. 1978,621 (625).
21 BFH v. 4.7.1990 - GrS 1/89, BStBl. II 1990, 830 (833).
22 BFH v. 21.10.1993 - IV R 87/92, BStBl. II 1994, 176; BFH v. 9.5.1995-IX R 116/92, DB 1995, 1841; BFH v. 19.7.1995-I R 56/94, BStBl. II 1996, 28. 23 St. Rspr. des EuGH, vgl. u.a. EuGH v. 17.7.1997 - Rs. C-28/ 95 (Leur-Bloem), IStR 1997, 539 sowie die zahlr. Nachw. aus der Rspr. des EuGH bei Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535) Fn.107; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (586); Thömmes, JbFStR 1996/1997, S.61 (89); Heinrichs ZGR 1997, 66 (83 f); Meilicke, DB 1999, 890 sowie K.-D. Borchardt, in Lenz, EG-Vertrag, 1994, Art. 177 Rn.22. 24 Vgl. Schön, FS Flick, 1997, S. 573 (574).
25 Vgl. Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535); Schön, FS Flick, S. 573 (576 ff), jeweils mit zahlr. Rspr.-Nachw. 26 Vgl. EuGH v. 17.7.1997 ~ Rs. C-28/95 (Leur-Bloem), IStR 1997, 539; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535) Fn. 107; Schön, FS Flick, 1997, S. 573 (586); Thömmes, JbFStR 1996/1997, S. 61 (89); Heinrichs ZGR 1997, 66 (83 f); Meilicke, DB 1999, 890. 27 EuGH v. 26.9.1985 - Rs. 166/84 (Thomasdünger), EuGHE 1985, 3001; EuGH v. 18.10.1990 - Rs. C-297/88 (Dzodi), EuGHE 1990 1-763; EuGH v. 8.11.1990 - Rs. C-231/90 (Gmurzynska-Bscher), EuGHE 1990, 1-4003; EuGH v. 24.1.1991 - Rs. C-384/89 (Fulchiron), EuGHE 1991, 1-127; EuGH v. 25.6.1992 - Rs. C-88/91 (Federconsorzi), EuGHE 1992, 1-4037; EuGH v. 12.11.1992 - Rs. C-73/89 (Foumier), EuGHE 1992,1-5621. 28 EuGH v. 28.3.1995 - Rs. C-346/93 (Kleinwort Benson), EuGHE 1995,615.
29 EuGH v. 28.3.1995 - Rs. C-346/93 (Kiemwort Benson), EuGHE 1995, 615; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535); Schön, FS Flick, 1997, S.573 (577 f.). 30 Vgl. EuGH v. 28.3.1995 - Rs. C-346/93 (Kleinwort Benson), EuGHE 1995, 615; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535); Schön, FS Flick, 1997, S.573 (577 f.). 31 Vgl. EuGH v. 28.3.1995 - Rs. C-346/93 (Kleinwort Benson), EuGHE 1995, 615; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535); Schön, FS Flick, 1997, S.573 (577 f.). 32 Vgl. EuGH v. 17.7.1997 - Rs. C-28/95 (Leur-Bloem), IStR 1997, 539; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535) Fn. 107; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (586); Thömmes, JbFStR 1996/1997, S. 61 (89); Heinrichs ZGR 1997, 66 (83 f); Meilicke, DB 1999, 890. 33 Vgl. EuGH v. 17.7.1997 - Rs. C-28/95 (Leur-Bloem), IStR 1997, 539; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535) Fn. 107; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (586); Thömmes, JbFStR 1996/1997, S. 61 (89); Heinrichs ZGR 1997, 66 (83 f); Meilicke, DB 1999, 890. 34 BFH v. 9.9.1998 - I R 6/96, GmbHR 1999, 362; Beisse, DStZ 1998, 310; Schulze-Osterloh; DStZ 1997, 281; Meyer-Amdt, BB 1993, 1623; Moxder, BB 1995, 1463; Biener, StbJb 1995/ 1996, S. 29; Weber-Grellet, StuW 1995,, 336, Pezzer, DStJG, 1991, S. 3; Walz, ZHR 1983, 281.

35 Groh, DStR 1996, 1206; Kropff, ZGR 1^97, 115; Schuppen, DB 1996, 1481; de Weerth, RIW 1996, 763; Meilicke, BB 1992, 969; Streck /0lgem0ller, DStR 1993, 417; Dautzenberg, FR 1997, 690; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (579 ff); Herling-/^5, IStR 1997, 529.

36 Vgl. Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538); Schön, FS Flick, 1997,S.579(582f.).
37 Schön, FS Flick, 1997, S.573 (581).
38 Vgl. Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538); Thiel, JbFStR 1996/ 1997, 61 (85); Schön, FS Flick, 1997, S.573 (582f.).
39 BFH v. 4.7.1990 - GrS 1/89, BStBl. II 1990, 830 (833); Knob-be-Keuk, Bilanz- und Untemehmenssteuerrecht, 1993 §4 IV la, 2a, m.w.N.; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (583).

40 Vgl. Schön, FS Flick, 1997, S.573 (583); Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538 f.).
41 Vgl. BFH v. 4.7.1990 - GrS 1/89, BStBl. II 1990, 830 (833); Knobbe-Keuk, Bilanz- und Untemehmenssteuerrecht, 1993 §4 IV la, 2a, m.w.N.; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (583); Herlinghaus, IStR 1997, 529 (538f.). 42 Vgl. EuGH v. 17.7.1997 - Rs. C-28/95 (Leur-Bloem), IStR 1997, 539; Herlinghaus, IStR 1997, 529 (535) Fn. 107; Schön, FS Flick, 1997, S.573 (586); Thömmes, JbFStR 1996/1997, S.61 (89); Heinrichs ZGR 1997, 66 (83 f); Meilicke, DB 1999, 890. 43 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
44 Vgl. Meilicke, BB 1999,890.
45 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
46 BFH v. 9.9.1999 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
47 BFH v. 9.9.1999 -1 R 6/96, GmbHR 1996, 362.
48 FG Hamburg v. 22.4.1999 - II 23/97, BB 1999, 1866.
49 BFH v. 16.12.19981 R 50/95, GmbHR 1999, 420.
50 IStR 1998, 776.
51 Vgl. Kempermann, FR 1999, 135.
52 BFH v. 9.9.1998 ~ I R 6/96, GmbHR 1999, 362.
53 EuGH v. 27.6.1996 - Rs. C-234/94, GmbHR 1996, 521; dazu Berichtigungsbeschl. des EuGH v. 10.7.1997 - Rs. C-234/94, GmbHR 1997,798. 54 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
55 Vgl. hierzu auch die Ausführungen von K.-D. Borchardt, in Lenz, EG-Vertrag, 1994, Art. 177 Rn.21.
56 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
57 Meilicke, BB 1999, 890.
58 EuGH v. 28.3.1995 - Rs. C-346/93 (Kiemwort und Benson), EuGHE 1995, 615.
59 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
60 BFH v. 9.9.1998 -1 R 6/96, GmbHR 1999, 362.
61 BFH v. 16. i 2.1998-IR 50/95, GmbHR 1999,420.